פרק 2: פרסומי התקינה החשבונאית הבינלאומית הקשורים לדיווח הכספי - שנת 2023


 

להלן עדכוני המחלקה המקצועית אודות תקנים חדשים, הצעות לתקנים חדשים, החלטות סדר יום ונושאים קשורים נוספים בתקינה החשבונאית הבינלאומית אשר פורסמו במהלך שנת 2023 ועד למועד פרסום ניוזלטר זה ואשר עשויים להיות רלוונטיים ללקוחותינו בעת עריכת הדוחות הכספיים השנתיים ליום 31 בדצמבר 2023.  

1. תקנים חדשים בתקינה החשבונאית הבינלאומית שפורסמו במהלך שנת 2023

 

תיקון תקן חשבונאות בינלאומי 21 השפעות השינויים בשערי חליפין של מטבע - היעדר שער חליפין במועד המדידה

כפי שציינו במסגרת הניוזלטר לסיכום הרבעון השלישי של שנת 2023, באוגוסט 2023 פרסמה המועצה לתקני חשבונאות בינלאומיים (IASB) תיקון לתקן חשבונאות בינלאומי 21 (IAS) השפעות השינויים בשערי חליפין של מטבע (התיקון). התיקון מתייחס למצב של קביעת שער חליפין כאשר מטבע אינו ניתן להחלפה (פיזית ו/או דיגיטלית) במטבע אחר. התיקון קובע מהם הקריטריונים שנדרש להעריך בכדי לקבוע האם ניתן להמיר מטבע אחד במטבע אחר. במקרים בהם בהתאם להוראות התקן, המטבע אינו ניתן להמרה, התיקון מגדיר כיצד לאמוד את שער החליפין השוטף (הספוט). התיקון כולל בנוסף דוגמאות והנחיות ליישום בכדי לסייע לישויות להעריך האם מטבע ניתן להמרה למטבע אחר ולאמידת השער השוטף במקרים בהם המטבע אינו ניתן להמרה. גילוי נדרש במצבים כאמור בהם השער השוטף הוערך.

התיקון פורסם לאור דרישות שעלו מבעלי עניין לפרסם גישה עקבית אשר תשמש עורכי דוחות לצורך הערכה האם ניתן להמיר מטבע אחד  למטבע אחר,  תבהיר מהו שער החליפין השוטף  ותספק דרישות גילוי הנדרשות במצבים בהם מטבע אחד אינו ניתן להמרה למטבע אחר.

התיקון ייושם החל מהתקופות השנתיות המתחילות ביום ה-1 בינואר 2025. התיקון אינו מאפשר הצגה מחדש של מספרי השוואה וקובע הוראות ספציפיות למועד היישום לראשונה. יישום מוקדם אפשרי.   

לפרסום של רשת BDO אשר סוקר את עיקרי ההשפעות האפשריות של התיקון: לחצו כאן. כמו כן, בביאור תקנים חדשים בתקופה שלפני יישומם (ביאור 2.48.3) בדוחות הכספיים השנתיים לדוגמה לשנת 2023 של משרדנו (לחצו כאן) ניתן למצוא גילוי לדוגמה להשפעה אפשרית של התיקון על הדיווח הכספי.


תיקון תקן חשבונאות בינלאומי 7 דוחות תזרים מזומנים ותקן דיווח כספי בינלאומי 7 מכשירים פיננסיים: גילויים - הסדרי מימון לספקים (הסדרי פקטורינג הפוכים)

במאי 2023 פרסמה המועצה לתקני חשבונאות בינלאומיים (IASB) תיקון לתקן חשבונאות בינלאומי 7 (IAS) דוחות תזרים מזומנים ולתקן דיווח כספי בינלאומי 7 מכשירים פיננסיים: גילויים - הסדרי מימון לספקים (Supplier Finance Arrangements), וזאת בהמשך להצעה לתיקון בנושא שפורסמה בנובמבר 2021 (ההצעה). התיקון מגדיר מהם הסדרי מימון לספקים ומטרתו לאפשר למשתמשים בדוחות הכספיים להעריך את ההשפעה של הסדרים כאמור על התחייבויות הישות, תזרימי המזומנים שלה וחשיפתה לסיכון נזילות והוא ייושם החל מהתקופות השנתיות המתחילות ביום ה-1 בינואר 2024. מידע אודות התיקונים הובא בפניכם במסגרת הפרק השני של הניוזלטר לסיכום הרבעון השני של שנת 2023: לחצו כאן.


תיקון לתקן חשבונאות בינלאומי 12 מסים על ההכנסה לאור המלצות ה-OECD לחקיקת מס מינימלית גלובלית

במאי 2023 פרסמה המועצה לתקני חשבונאות בינלאומיים (IASB) תיקון צר היקף לתקן חשבונאות בינלאומי 12 (IAS) מסים על ההכנסה - International Tax Reform-Pillar Two Model Rules (התיקון). התיקון פורסם לאור המלצות ה-OECD
(The Organization for Economic Co-operation and Development) מדצמבר 2021 וממרץ 2022 לקביעת שיעור מס מינימלי על קבוצות עסקיות בעלות פעילות רב- לאומית במספר מדינות  ובתגובה לחששות של בעלי עניין לגבי אי הוודאות בנוגע לחשבונאות של מסים נדחים הנובעת מיישום המלצות אלו. מידע נוסף הובא בפניכם במסגרת הפרק הראשון של הניוזלטר לסיכום שנת 2022: לחצו כאן, והפרק השני של הניוזלטר לסיכום הרבעון השני של שנת 2023: לחצו כאן. כמו כן, דוגמה להשפעות אפשריות של התיקון על הדוחות הכספיים לשנת 2023 ניתן למצוא בדוחות לדוגמה של רשת BDO לשנת 2023: לחצו כאן.  


2. הצעות חדשות לתקנים בתקינה החשבונאית הבינלאומית שפורסמו במהלך שנת 2023


מכשירים פיננסיים בעלי מאפיינים של הון - הצעה לתיקון תקן חשבונאות בינלאומי 32 מכשירים פיננסיים: הצגה, תקן דיווח כספי בינלאומי 7 מכשירים פיננסיים: גילויים ותקן חשבונאות בינלאומי 1 הצגת דוחות כספיים

ב-30 בנובמבר 2023 פרסמה המועצה לתקני חשבונאות בינלאומיים (IASB) הצעה לתיקון תקן חשבונאות בינלאומי 32 (IAS) מכשירים פיננסיים: הצגה, תקן דיווח כספי בינלאומי 7 (IFRS) מכשירים פיננסיים: גילויים ותקן חשבונאות בינלאומי 1 (IAS) הצגת דוחות כספיים וזאת בהתייחס למכשירים פיננסיים עם מאפיינים של הון (ההצעה).

IAS 32 מגדיר מהם העקרונות הבסיסיים להבחנה בין מכשיר הוני להתחייבות פיננסית מנקודת המבט של המנפיק. בכדי לסייע בבחינה זו הצהירה ה-IASB כי מטרתה במסגרת ההצעה להבהיר את העקרונות הבסיסיים הללו. בנוסף מבקשת ה-IASB בהצעה להוסיף דרישות גילוי אשר יבהירו את המורכבות של מכשירים שהונפקו על ידי ישות אשר כוללים הן מאפיינים של הון והן מאפיינים של התחייבות. כמו כן, מבקשת ה-IASB בהצעה כי סכומים המיוחסים לבעלי מניות רגילות (לרבות הרווח והרווח הכולל) יוצגו בנפרד מסכומים המיוחסים למחזיקים במכשירים הוניים אחרים.   

חדשנות פיננסית, כוחות שוק ושינויים בתקנות של המגזר הפיננסי הביאו למספר גדל והולך של מכשירים פיננסיים מורכבים עם מאפיינים הן של התחייבות פיננסית והן של הון. מצב זה מציב אתגרים בפני ישויות המיישמות את IAS 32 והביא לגיוון בפרקטיקה לגבי סיווג המכשירים. ההצעה פורסמה בכדי לסייע לישויות להתמודד עם הניתוח החשבונאי הנדרש של המכשירים המורכבים השונים שהן מנפיקות אשר כוללים לא פעם הן מאפיינים של הון והן מאפיינים של התחייבות. זאת מתוך הבנה שלסיווג של מכשיר כהון או בהתחייבות עשויה להיות השפעה על הישות (למשל בבחינת עמידה באמות מידה פיננסיות, כושר פרעון או יחסי נזילות).

ההצעה מתפרסמת בעקבות תגובות הציבור למסמך לדיון בנושא מכשירים פיננסיים בעלי מאפיינים של הון (המסמך) שפרסמה ה-IASB ביוני 2018. המסמך הציג את הגישה המועדפת על ידי ה-IASB לסיווג מכשירים פיננסיים כהון או כהתחייבות מנקודת מבט של המנפיק וכן את דרישות ההצגה והגילוי להן נדרש המנפיק של מכשירים כאמור. הגישה המוצעת במסמך נדחתה על ידי הציבור וחלף זו התבקשה ה-IASB:

  • לספק לישויות כלים ברורים לצורך ההבחנה בין הון להתחייבות במכשיריהם המונפקים.
  • לספק למשתמשי הדוחות הכספיים מידע טוב יותר על המאפיינים של התחייבויות פיננסיות ומכשירים הוניים שלגביהם סיווג בלבד אינו מספק וכן
  • לספק למשתמשי הדוחות הכספיים מידע לגבי הסכומים המיוחסים לבעלי מניות רגילות של ישות.

ההצעה המפורסמת כעת הינה פרי בקשה זו. במסגרת ההצעה ה-IASB מציעה מספר תיקונים ל-IAS 32 אשר מטרתם:

  • להבהיר את ההשפעה של חוקים או תקנות רלוונטיים (למשל, דרישות סטטוטוריות או רגולטוריות אשר חלות על המכשיר הפיננסי) על הסיווג של המכשיר הפיננסי;
  • להבהיר מתי מתקיימים תנאי ה-’Fixed-for-Fixed’ אשר הוגדרו בסעיף 16(ב)((ii ל-IAS 32 בכדי לקבוע האם נדרש לסווג נגזר שיסולק או אשר עשוי להיות מסולק במכשירי ההון של המנפיק, כהון או כהתחייבות;
  • להבהיר את הדרישות אשר נקבעו בסעיף 23 ל- IAS 32 לסיווג מכשירים פיננסיים אשר מכילים מחויבות של ישות לרכוש את מכשיריה ההוניים כהתחייבות (למשל, חוזה אקדמה לרכישת מניות הישות או כתב אופציית מכר המעניקה למחזיק בכתב האופציה את הזכות לדרוש מהישות לרכוש את המניות שלה). במסגרת זו מבקשת ה-IASB בין היתר להבהיר כי הדרישות בסעיף 23 ל-IAS 32  יחולו גם על חוזים המסולקים על ידי מסירת מספר משתנה של סוג אחר של מכשיריה ההוניים של ישות כנגד המחויבות לרכישת מכשירים הוניים (למשל, מחויבות לרכוש מכשירים הוניים המוחזקים על ידי המיעוט של חברה בת באמצעות מכשיריה ההוניים של החברה האם). ההצעה במידה ותתקבל עשויה להביא לשינוי בפרקטיקה הקיימת נכון להיום באשר לאופן הטיפול במחויבויות כאמור;
  • להבהיר את הדרישות אשר נקבעו בסעיפים 25 ו-28 ל-IAS 32  לסיווג מכשירים פיננסיים עם הוראות סילוק מותנות;
  • להבהיר את ההשפעה שיש להחלטות, אשר כפופות לשיקול דעת בעלי המניות בישות על אופן הסיווג של מכשירים פיננסיים (למשל, בהתייחס למצבים בהם ישות הנפיקה מניות בכורה אשר התשלום הרבעוני בגינן כפוף לאישור בעלי המניות הרגילות בישות); וכן
  • להבהיר את הנסיבות שבהן מכשיר פיננסי (או רכיב שלו) מסווג מחדש כהתחייבות פיננסית או כמכשיר הוני לאחר ההכרה לראשונה.

ביחס ל-IFRS 7 מציעה ה-IASB במסגרת ההצעה מספר תיקונים בעיקר למטרה ולתחולה של IFRS 7, זאת כדי לשפר את המידע על:

  • מהותן וקדימותן של תביעות נגד ישות הנובעות מהתחייבויות פיננסיות ומכשירים הוניים שהינם בתחולת IAS 32 ;
  • התנאים של מכשירים פיננסיים, לרבות אלה הכוללים הן מאפיינים של התחייבות פיננסית והן מאפייני הון;
  • מכשירים פיננסיים מורכבים;
  • פוטנציאל הדילול של מניות רגילות;
  • סיווג מחדש של התחייבויות פיננסיות ומכשירי הון;
  • מכשירים הכוללים מחויבויות לרכישת מכשירי ההון של הישות; וכן
  • התחייבויות פיננסיות המכילות מחויבויות חוזיות לשלם סכומים, המבוססים על ביצועי הישות או על שינויים בנכסים נטו של הישות.

ה-IASB מציעה בנוסף גם לתקן את IAS 1 כדי לדרוש מישות להציג מידע נוסף על סכומים המיוחסים לבעלי מניות רגילות. התיקונים המוצעים הללו עשויים להשפיע על הדוח על המצב הכספי, הדוח/ות על הביצועים הפיננסיים והדוח על השינויים בהון של ישות. במידה וההצעה אכן תאושר:  

  1. הדוח על המצב הכספי יציג את הון המניות המונפק וקרנות המיוחסים לבעלי המניות הרגילות של החברה האם בנפרד מהון המניות המונפק והקרנות המיוחסים לבעלים אחרים של החברה האם;
  2. הדוח על הרווח הכולל יציג הקצאה של רווח או הפסד ורווח כולל אחר הניתן לייחוס לבעלים של החברה האם בין בעלי המניות הרגילים לבין בעלי הון אחרים של החברה האם.
  3. הרכיבים של הון שלגביהם מבוצעת התאמה (מוצגת תנועה) בדוח על השינויים בהון יכללו כל קבוצה של הון מניות מונפק וכל קבוצה של הון מושקע אחר; וכן
  4. סכומי הדיבידנד המתייחסים לבעלי המניות הרגילות יוצגו בנפרד מהסכומים המתייחסים לבעלים אחרים של הישות.

המועד אחרון לקבלת תגובות והערות הציבור להצעה נקבע ל-29 במרץ 2024. לתקציר ההצעה כפי שפורסם על ידי ה-IASB: לחצו כאן.


הצעות לתיקון במסגרת פרויקט השיפורים השנתיים לתקני IFRS

פרויקט השיפורים השנתיים משמש מנגנון עבור המועצה לתקני חשבונאות בינלאומיים (IASB) לצורך ביצוע תיקונים הכרחיים אך מצומצמים בהיקפם, במטרה להבהיר תקנים קיימים או לפתור חוסר עקביות ביישומם. התיקונים הללו מפורסמים במסגרת פרסום יחיד, אף על פי שהם אינם קשורים אחד לשני.

כפי שציינו במסגרת הניוזלטר לסיכום הרבעון השלישי של שנת 2023, בספטמבר 2023 פורסמו במסגרת ההצעה לפרויקט השיפורים השנתיים לתקני IFRS (ההצעה), הצעה לתיקון התקנים הבאים:

  • תקן דיווח כספי בינלאומי 7 (IFRS) מכשירים פיננסיים: גילויים:
    • רווח או הפסד בגריעה - מוצע להחליף הפניה לסעיף שבוטל בעבר בהפניה לתקן דיווח כספי בינלאומי 13
    • בהנחיות ליישום של IFRS 7 מוצע:
      • להבהיר שההנחיות אינן מדגימות את כלל הוראות IFRS 7
      • לתקן את הדוגמה לגילוי אשר מתייחסת למצבים של הבדלים בין השווי ההוגן למחיר העסקה, זאת בכדי לשפר את העקביות עם הוראות IFRS 7
      • לטייב את מלל הגילוי המתייחס לסיכון אשראי
  • תקן דיווח כספי בינלאומי 9 (IFRS) מכשירים פיננסיים:
    • גריעה של התחייבויות חכירה  - מוצע להחיל את הוראות סעיף 3.3.3 להתחייבויות כאמור ובכך להבהיר שבעת גריעה, ההפרש בין הערך בספרים לתמורה יוכר ברווח או הפסד
    • מחיר העסקה - מוצע למחוק את ההגדרה של מחיר העסקה ב-IFRS 9, זאת כדי למנוע אי בהירות בינו לבין הוראות תקן דיווח כספי בינלאומי 15 הכנסות מחוזים עם לקוחות
  • תקן דיווח כספי בינלאומי 10 (IFRS) דוחות כספיים מאוחדים:
    • הגדרת סוכן "דה פקטו" - מוצע להבהיר את חוסר הבהירות בהתייחס למצבים בהם צד אחר פועל לטובת המשקיע
  • תקן חשבונאות בינלאומי 7 (IAS) דוחות על תזרימי מזומנים:
    • מוצע לבטל את המונח "שיטת" העלות בהתייחס להשקעות בחברות בנות, בחברות כלולות ובעסקאות משותפות, זאת מאחר והמונח אינו קיים עוד בתקינה חשבונאית בינלאומית
  • תקן דיווח כספי בינלאומי 1 (IFRS) אימוץ לראשונה של תקני דיווח כספי בינלאומיים:
    • חשבונאות גידור בעת אימוץ לראשונה - מוצע לתקן חוסר בהירות אל מול הוראות IFRS 9 בנושא

המועד אחרון לקבלת תגובות והערות הציבור להצעה נקבע ל-11 בדצמבר 2023 ולכן הסתיים. למכתב התגובה של רשת BDO להצעה: לחצו כאן.


הצעה לתיקון צר היקף להוראות המדידה הסיווג והגילוי של מכשירים פיננסיים

במרץ 2023 פרסמה המועצה לתקני חשבונאות בינלאומיים (IASB) הצעה לתיקון צר היקף להוראות המדידה והסיווג של IFRS 9 (ההצעה). המועד האחרון לקבלת הערות הציבור להצעה נקבע ל-19 ביולי 2023 ולכן הסתיים. מידע אודות ההצעה הובא בפניכם במסגרת הפרק השני של הניוזלטר לסיכום הרבעון הראשון של שנת 2023: לחצו כאן.


3. החלטות סדר יום של הוועדה לפרשנויות של דיווח כספי בינלאומי (IFRS IC)

 

החלטות סדר יום של הוועדה לפרשנויות של דיווח כספי בינלאומי (IFRS IC) שאושרו במהלך השנה

החלטות סדר היום (Agenda Decisions) אשר התקבלו בוועדה לפרשנויות של דיווח כספי בינלאומי (ה-IFRIC) במהלך שנת 2023 ואשר לא עלתה כנגדן התנגדות על ידי המועצה לתקני חשבונאות בינלאומיים (IASB) התייחסו לסוגיות הבאות:

  • הטיפול בפרמיות לקבל ממתווך בהתאם לתקן דיווח כספי בינלאומי 17 חוזי ביטוח ותקן דיווח כספי בינלאומי 9 מכשירים פיננסיים
    הוועדה התבקשה לדון, בהתאם לנסיבות המקרה אשר נדון בפניה, בטיפול החשבונאי של מנפיק של חוזה ביטוח אשר מיישם את הוראות תקן דיווח כספי בינלאומי 17 חוזי ביטוח ותקן דיווח כספי בינלאומי 9 מכשירים פיננסיים בהתייחס לפרמיות שהוא עתיד לקבל ממתווך אשר מתווך בינו לבין בעל הפוליסה. בנסיבות המקרה המתואר בפניה הפרמיות הועברו מבעל הפוליסה למתווך אולם בהתאם להסכם בין המתווך למנפיק הפרמיות טרם הועברו לידי המנפיק. להחלטת הוועדה ניתן תוקף באוקטובר 2023. להחלטה: לחצו כאן.    
     
  • מבנים והלוואות למבנים שהוענקו לעובדים בתנאים מיטיבים
    הוועדה התבקשה לדון, בהתאם לנסיבות המקרה אשר נדון בפניה, בטיפול החשבונאי בהענקת מעונות והלוואות לרכישת מעונות לעובדים בתנאים מיטיבים. הוועדה החליטה שלא להתייחס לסוגיה לאחר שבחנה והגיעה למסקנה שמדובר בסוגיה שאינה שכיחה. להחלטת הוועדה ניתן תוקף באוקטובר 2023. להחלטה: לחצו כאן.    
     
  • ערבות על חוזה נגזר בהתאם להוראות תקן דיווח כספי בינלאומי 9 מכשירים פיננסיים
    הוועדה התבקשה לדון בטיפול החשבונאי בערבות על חוזה נגזר אשר נכתבה בין שני צדדים שלישיים. בהתאם לנסיבות המקרה אשר נדון בפניה, המחזיק בערבות ישופה בגין הפסד בפועל שהתהווה במקרה של כשל בקבלת הסכומים מהצד האחר וזאת עד לגובה סכום הסגירה של הנגזר (סכום הסגירה מתבסס על הערכת תזרימי המזומנים החוזיים שנותרו המיוחסים לנגזר רגע לפני הכשל). הוועדה התבקשה לבחון האם יש לטפל בחוזה הערבות כחוזה ערבות פיננסית או כנגזר. הוועדה החליטה לא לדון בנושא לאחר שהגיעה למסקנה שאין מדובר בסוגיה שכיחה אשר משפיעה או צפויה להשפיעה באופן מהותי על המושפעים ממנה. להחלטת הוועדה ניתן תוקף באוקטובר 2023. להחלטה: לחצו כאן.
       
  • הגדרת חכירה - חוזה החלפה בהתאם להוראות תקן דיווח כספי בינלאומי 16 חכירות
    הוועדה דנה, בנסיבות המקרה אשר נדון בפניה, בשאלה האם חוזה כולל חכירה כהגדרתה בתקן דיווח כספי בינלאומי 16 (IFRS) חכירות. כמו כן, מאחר והחוזה התייחס לשימוש במאה נכסים דומים, דנה בנוסף הוועדה בשאלה האם לצורך בחינת חכירה יש להתייחס לכל נכס בנפרד או לכל הנכסים יחד. להחלטת הוועדה ניתן תוקף באפריל 2023. להחלטה: לחצו כאן. ההחלטה שולבה ב- IFRS FAQs - Index- דף השאלות והתשובות באתר החדש של רשת BDO בתקינה בינלאומית: לחצו כאן.  מידע אודות ההחלטה הובא בפניכם במסגרת הפרק השני של הניוזלטר לסיכום הרבעון השני של שנת 2023: לחצו כאן.


המסמך התשיעי לסיכום כלל החלטות סדר יום של הוועדה לפרשנויות של דיווח כספי בינלאומי

בנובמבר 2023 פורסם על ידי המועצה לתקני חשבונאות בינלאומיים (IASB) המסמך התשיעי בסדרה לסיכום כלל החלטות סדר יום של ה-IFRIC (הוועדה לפרשנויות של דיווח כספי בינלאומי). מטרת הסדרה לאגד את כלל החלטות סדר יום של ה-IFRIC  ("החלטות הדחייה") בהתאם לתקני IFRS אליהם הן מתייחסות. המסמך התשיעי בסדרה מאגד את כלל ההחלטות שפורסמו על ידי ה-IFRIC במהלך התקופה שבין חודש מאי 2023 לחודש אוקטובר 2023 (למסמך).

כידוע, בעקבות עדכון של ה-Due Process Handbook, החל מחודש אוגוסט 2020, החלטות סדר יום של ה- IFRICמוגדרות כ"סופיות" רק לאחר שבדיון שהתקיים ב-IASB אודות ההחלטה לא עלתה התנגדות של ארבעה או יותר חברים ב-IASB להחלטה.

המסמך הראשון איגד את כלל החלטות ה-IFRIC במהלך התקופה שבין חודש ינואר 2019 ועד לחודש ספטמבר 2019.

המסמך השני איגד את כלל החלטות ה-IFRIC במהלך התקופה שבין חודש אוקטובר 2019 ועד לחודש מרץ 2020.

המסמך השלישי איגד את כלל החלטות ה-IFRIC במהלך התקופה שבין חודש אפריל 2020 לחודש ספטמבר 2020.

המסמך הרביעי איגד את כלל החלטות ה- IFRIC במהלך התקופה שבין חודש אוקטובר 2020 לחודש מרץ 2021.

המסמך החמישי איגד את כלל החלטות ה-IFRIC במהלך התקופה שבין חודש אפריל 2021 לחודש אוקטובר 2021.

המסמך השישי איגד את כלל החלטות ה-IFRIC במהלך התקופה שבין חודש נובמבר 2021 לחודש אפריל 2022.

המסמך השביעי איגד את כלל החלטות ה-IFRIC במהלך התקופה שבין חודש מאי 2022 לחודש אוקטובר 2022.

המסמך השמיני איגד את כלל החלטות ה-IFRIC במהלך התקופה שבין חודש נובמבר 2022 לחודש אפריל 2023

לאתר ה-IASB אשר כולל את כלל החלטות סדר יום של ה-IFRIC מאורגנות לפי תקנים: לחצו כאן.

החלטות סדר יום של ה-IFRIC נכללות גם בדף השאלות והתשובות באתר החדש של רשת BDO - IFRS FAQs - Index. למידע על החלטות אלו ולמידע מקצועי נוסף בתקינה החשבונאית הבינלאומית: לחצו כאן.


4. עדכונים והתפתחויות נוספים בתקינה הבינלאומית

 

נטישת פרויקט צירופי עסקים תחת אותה שליטה

תקן דיווח כספי בינלאומי 3 (IFRS) צירופי עסקים החריג מתחולתו צירופי עסקים הנמצאים תחת אותה שליטה (כמוגדר בסעיפים ב1-ב4 ל-IFRS 3). העדר הוראות ברורות בנושא הביא לשונות רבה בטיפול החשבונאי של צירופי עסקים תחת אותה שליטה. לאור שונות זו, במשך שנים בחנה ה- IASB את הטיפול החשבונאי הנדרש בצירופי עסקים תחת אותה שליטה במסגרת פרויקט מיוחד שיועד לנושא. במסגרת בחינה זו פרסמה ה-IASB בדצמבר 2020 מסמך להערות הציבור בנושא. במסמך ביקשה ה-IASB את התייחסות הציבור, בין היתר, למצבים בהם חלף הכרה בצירוף בהתאם לערכו הפנקסני, נדרש יהיה לדעתה ליישם את שיטת הרכישה שנקבעה ב-IFRS 3 גם על צירופי עסקים תחת אותה שליטה (למשל במקרים בהם לחברה הרוכשת מניות נסחרות והצירוף משפיע גם על בעלי זכויות שאינן מקנות שליטה).

לאחר בחינת התייחסות הציבור למסמך ובחינות נוספות שביצעה ה-IASB במסגרת הפרויקט, לא התקבלו החלטות לעניין הכרה, מדידה או גילוי של צירופי עסקים תחת אותה שליטה. לאור האמור בנובמבר 2023 החליטה ה-IASB לנטוש את הפרויקט.


סיכום פרויקט ה-IASB לבחינת הטיפול החשבונאי בפעילויות מיצוי (Extractive Activities)

תקן דיווח כספי בינלאומי 6 (IFRS) חיפוש משאבים מינרליים והערכתם אשר פורסם ב-2004 (בתחולה לתקופות שנתיות אשר החלו ביום 1 בינואר 2006 או לאחריו) פורסם כ"תקן מעבר" בדרך ליצירת כללי חשבונאות אחידים לפעילויות מיצוי ולכן איפשר בחירה של מדיניות חשבונאית לפעילויות חיפוש והערכה (exploration and evaluation). מאחר ו-IFRS 6 פורסם כ"תקן מעבר", מאז פרסומו חקרה המועצה לתקני חשבונאות בינלאומיים (ה-IASB) במסגרת פרויקט שיוחד לנושא את ההיבטים השונים של הטיפול החשבונאי הנדרש בפעילויות מיצוי (Extractive Activities)  ואת הפטור ה"זמני" אשר נקבע ב- IFRS 6(הפרויקט).

IFRS 6 פורסם בתקופה בה התקינה הבינלאומית אומצה במקביל במדינות רבות בעולם. לכן, בכדי להקל על מיישמים רבים אשר התמודדו באותה תקופה עם אימוץ לראשונה של תקינה חשבונאית חדשה, קבע IFRS 6 בין היתר את הפטור ה"זמני" המתואר להלן, אשר איפשר לחברות הלכה למעשה ליישם מדיניות חשבונאית חלופית בהקשר של הכרה ומדידה של נכסי חיפוש והערכה. פטור זה מאפשר, בין היתר, למאמצים לראשונה של התקינה החשבונאית הבינלאומית, ליישם את המדיניות החשבונאית הקודמת בהכרה ומדידה של נכסי חיפוש והערכה.

הפטור ה"זמני" ניתן באמצעות סעיפים 6 ו-7 ל-IFRS 6. מחד, סעיף 6 ל-IFRS 6 דורש ליישם את סעיף 10 בתקן חשבונאות בינלאומי 8 (IAS) מדיניות חשבונאית, שינויים באומדנים חשבונאיים וטעויות בעת פיתוח מדיניות חשבונאית לנכסי חיפוש והערכה, הקובע כי "בהעדר תקן דיווח כספי בינלאומי, החל ספציפית על עסקה, ארוע או מצב אחרים, על ההנהלה להפעיל את שיקול דעתה בפיתוח וביישום מדיניות חשבונאית". מאידך, סעיף 7 ל- IFRS 6  פוטר מיישום סעיפים 11 ו-12 ל- IAS 8 אשר עוסקים במדרג ובשיקולים שעל חברה להביא בחשבון בהפעלת שיקול הדעת בפיתוח ויישום מדיניות חשבונאית. באופן זה השתרשה שונות בפרקטיקה בהקשר של הכרה ומדידה של נכסי חיפוש והערכה.  

בינואר 2022 פרסמה המועצה לתקני חשבונאות בינלאומיים (IASB) מאמר עדכון לפרויקט ה-IASB אודות הטיפול החשבונאי בפעילויות מיצוי (Extractive Activities) (המאמר). כבר בעת פרסום המאמר בינואר 2022, ה-IASB ציינה שגם אם השונות במדיניות החשבונאית אשר נובעת מהפטור ה"זמני" אינה אידיאלית, התעשייה פיתחה פרקטיקות חשבונאיות ברורות לאורך השנים אשר מאפשרות למשקיעים להתמודד עמה ולפיכך המליצה להותיר את הפטור ה"זמני" האמור לעיל, על כנו.

בדצמבר 2023 סיימה ה-IASB את עבודתה במסגרת הפרויקט ופרסמה את סיכום הפרויקט ואת מסקנותיה הסופיות (הסיכום). במסגרת זו מבהירה ה-IASB כי לאחר בחינת כלל היבטי ההכרה המדידה והגילוי בהקשר של פעילויות מיצוי (לרבות בחינה של עלות שינויים אפשריים בתקינה אל מול תועלת צפויה למשקיעים), היא אינה ממליצה לערוך שינויים כלשהם בהוראות IFRS 6. מאחר וה-IASB מאשררת בסיכום את החלטתה מינואר 2022 להותיר את הפטור ה"זמני" על כנו, היא מתעתדת למחוק בהמשך את המינוח "זמני" מהכותרת המתארת את מהות הפטור ב-IFRS 6.   


יישום תקן דיווח כספי בינלאומי 9 מכשירים פיננסיים לחוזי אנרגיה מתחדשת

כפי שעדכנו במסגרת הניוזלטר לסיכום הרבעון השלישי של שנת 2023, בעקבות שאלה שעלתה בפני הוועדה לפרשנויות של דיווח כספי בינלאומי (ה-IFRIC) דנה המועצה לתקני חשבונאות בינלאומיים (IASB) ביולי 2023 בצורך בפרסום תיקון צר היקף לתקן דיווח כספי בינלאומי 9 מכשירים פיננסיים בהתייחס לטיפול החשבונאי בחוזים לרכישה פיזית של אנרגיה בדגש על הטיפול החשבונאי בחוזים ארוכי טווח לרכישת אנרגיה מתחדשת. הדיון מתמקד, בין היתר בשאלה האם לשנות את הוראות סעיף 2.4 ל-IFRS 9. סעיף 2.4 ל-IFRS 9 מפרט את המצבים בהם ניתן ליישם את הוראות IFRS 9 לחוזים לרכישה או מכירה של פריטים לא פיננסיים ומבהיר בין היתר כי הוראות IFRS 9 בכל מקרה לא יחולו במקרים בהם ההתקשרות הינה לרכישת נכס לא פיננסי לשימוש עצמי. ה-IASB בוחנת כעת אם ואיך לשנות הגדרה זו כדי שניתן יהיה להחיל את הוראות IFRS 9 על חוזים לרכישה פיזית של אנרגיה והאם יש לקבוע כללי חשבונאות גידור למקרה בו משתמשים בחוזה וירטואלי לרכישת אנרגיה. למסמך אשר הובא בפני ה-IASB ביולי 2023 לסיכום הנושא: לחצו כאן. נכון לחודש דצמבר 2023 ה-IASB בוחנת גישות שונות לפרסום הצעה לתיקון צר היקף ל-IFRS 9. לדף הפרויקט אשר סוקר את התקדמות ה-IASB בפרויקט: לחצו כאן.   


בחינת הצורך בשיפורים תקן חשבונאות בינלאומי 37 הפרשות, התחייבויות תלויות ונכסים תלויים

כפי שעדכנו במסגרת הניוזלטר לסיכום הרבעון השלישי של שנת 2023, המועצה לתקני חשבונאות בינלאומיים (IASB) החלה לדון ביולי 2023 בצורך בפרסום מספר שיפורים לתקן חשבונאות בינלאומי 37 הפרשות, התחייבויות תלויות ונכסים תלויים. הדיון מתמקד כעת בשני נושאים עיקריים:

  • העלויות שיש לקחת בחשבון בעת מדידת הפרשה (למסמך אשר הובא בפני ה-IASB ביולי 2023 לסיכום הנושא: לחצו כאן)
  • שיעור הריבית הנדרש להיוון בעת מדידת הפרשה (למסמך אשר הובא בפני ה-IASB ביולי 2023 לסיכום הנושא: לחצו כאן)

הדיון בנושא עדיין נמצא בשלבים הראשונים. ה-IASB צפויה להמשיך ולדון בנושא ובצורך בפרסום הצעה לתיקון IAS 37 לאור הדיונים בחודשים הקרובים. לדף הפרויקט אשר סוקר את התקדמות ה-IASB בפרויקט: לחצו כאן.


פורסם תיקון הגהה לאחת הדוגמאות בתקן דיווח כספי בינלאומי 3 צירופי עסקים

כפי שעדכנו במסגרת הניוזלטר לסיכום הרבעון השלישי של שנת 2023, באוגוסט 2023 פרסמה המועצה לתקני חשבונאות בינלאומיים (IASB) תיקון הגהה באחת הדוגמאות המצורפות לתקן דיווח כספי בינלאומי 3 צירופי עסקים. התיקון מתייחס להפניה בפסקה IE11. לתיקון: לחצו כאן.


דוחות כספיים ראשיים - IFRS 18: התקן החדש אשר צפוי להחליף את IAS 1

כפי שעדכנו במסגרת הניוזלטר לסיכום הרבעון השלישי של שנת 2023, ביולי 2023 פרסמה ה-IASB כי היא הגיעה לשלב האחרון לפני סיום בפרויקט דוחות כספיים ראשוניים ופרסום תקן מחייב בנושא (התקן). התקן, אשר יחליף את תקן חשבונאות בינלאומי 1 (IAS) הצגת דוחות כספיים, צפוי לשנות באופן משמעותי את הדרישות להצגת דוחות כספיים. ה-IASB צופה שהתקן יתפרסם במהלך החציון הראשון של 2024 וייושם החל מהתקופות השנתיות המתחילות ביום ה-1 בינואר 2027. לתיאור הפרויקט מתוך אתר ה-IASB: לחצו כאן.

בכדי לאפשר היערכות נאותה להשלכותיו המשמעותיות הצפויות, מידע בדבר התקן הצפוי הובא בפניכם במסגרת הפרק הראשון של ניוזלטר זה, ובמסגרת מאמר נפרד אשר מפרט בהרחבה את עיקרי ההשפעות האפשריות של התקן, את דרישות הגילוי החדשות והמשמעותיות שלו לעומת דרישות הגילוי הקיימות היום בהתאם להוראות IAS 1 ואת דרישות הגילוי החדשות אשר צפויות להתווסף עם פרסומו וכניסתו לתוקף. למאמר: לחצו כאן. המאמר מתבסס, בין היתר, על פרסום של רשת BDO אשר סוקר את עיקרי ההשפעות האפשריות של התקן, ואשר המחלקה המקצועית של משרדנו בישראל הייתה שותפה בכתיבתו. לפרסום של רשת BDO: לחצו כאן.

כמו כן, לאור הדיונים שמקיים ה-IASB באשר לנוסח הסופי של התקן, מומלץ לעקוב באופן שוטף אחר ההחלטות אשר התקבלו בקשר לתקן הצפוי מאז מועד פרסום המאמר. לאתר ה-IASB אשר מרכז את ההחלטות אשר מתקבלות בהקשר לפרויקט: לחצו כאן.  


הודעה לפני פרסום תקן חדש בפרויקט חברות בנות ללא אחריותיות ציבורית: גילוי - IFRS 19

כפי שעדכנו במסגרת הניוזלטר לסיכום הרבעון השלישי של שנת 2023, ביולי 2023 פרסמה המועצה לתקני חשבונאות בינלאומיים (IASB) כי היא הגיעה לשלב האחרון לפני סיום בפרויקט חברות בנות ללא אחריותיות ציבורית: גילוי (הפרויקט), וזאת בהמשך להצעה לתקן אשר פורסמה לקבלת הערות הציבור בנושא ביולי 2021. הפרויקט עסק בצמצום דרישות הגילוי עבור חברות בנות כהגדרתם בתקן דיווח כספי בינלאומי 10 דוחות כספיים מאוחדים במצבים בהם החברות הבנות אינן סחירות או מחזיקות בנכסים שהופקדו בידיהם על ידי לקוחותיהם. נכון לדצמבר 2023, לא חל שינוי בתוכניות ה-IASB כך שהיא עדיין צופה שתקן מחייב בנושא יתפרסם במהלך החציון הראשון של 2024. התקן צפוי לאפשר לחברות בנות כאמור לערוך דוחות כספיים מקומיים, מופחתי גילוי, תוך שימוש במידע אשר דווח לחברה האם. בכדי לאפשר למשקיעים להיערך באופן נאות להוראות התקן הצפוי, התקן ייושם החל מהתקופות השנתיות המתחילות ביום ה-1 בינואר 2027. לתיאור הפרויקט מתוך אתר ה-IASB: לחצו כאן. ה-IASB פרסם מספר מצגות (Webcast series) אודות התקן הצפוי והשלכותיו. למצגות: לחצו כאן.  


הליך סקירה-לאחר-יישום של תקן דיווח כספי בינלאומי 15 הכנסות מחוזים עם לקוחות

כפי שעדכנו במסגרת הניוזלטר לסיכום הרבעון השלישי של שנת 2023, ביוני 2023 פורסמה המועצה לתקני חשבונאות בינלאומיים (IASB) מסמך להערות הציבור במסגרת הליך סקירה-לאחר-יישום (Post-implementation Review) של תקן דיווח כספי בינלאומי 15 הכנסות מחוזים עם לקוחות (המסמך). המועד האחרון לקבלת הערות ותגובות הציבור נקבע ל-27 באוקטובר 2023 ולכן הסתיים.

סקירה-לאחר-יישום (Post-Implementation Review) היא תהליך שמטרתו להעריך אם תקן חשבונאות פועל כמתוכנן ומשיג את מטרותיו. הערכה כזו כוללת ניתוח ההשפעה של הוראות התקן על משקיעים, חברות ורואי-חשבון מבקרים. כמו כן, מטרת הליך הסקירה-לאחר-יישום הינה לסייע לחשוף תחומים בתקן שעשויים להוות אתגר וכתוצאה מכך להביא ליישום לא עקבי של דרישות התקן.

הוראות IFRS 15 מיושמות החל מתקופת הדיווח השנתית אשר החלה ביום ה-1 בינואר 2018 או לאחריו. מטרת הליך הסקירה-לאחר-יישום של IFRS 15 הינה לבחון באם אכן הושגו מטרותיו והיא מהווה חלק מהנהלים הקבועים של ה-IASB לבחינת האפקטיביות של כל תקן חשבונאי חדש שהיא מפרסמת.

למכתב התגובה של רשת BDO למסמך: לחצו כאן.


פורסמו על ידי ה- ISSBתקני הדיווח הבינלאומיים הראשונים בנושא קיימות

כפי שעדכנו במסגרת הניוזלטר לסיכום הרבעון השני של שנת 2023, ביוני 2023 פרסמה המועצה הבינלאומית לתקני קיימות (ה-ISSB: The International Sustainability Standards Board) את תקני הדיווח הבינלאומיים הראשונים שלה בנושא קיימות:

  • S1 IFRS  -דרישות כלליות בדבר גילויים על מידע פיננסי קשור קיימות
  • S2 IFRS -  גילויים הקשורים לאקלים

אלו התקנים הראשונים שמפרסם ה-ISSB. בהתאם לתקנים הגילוי בנושא קיימות יתלווה למידע הפיננסי של ישויות. זאת מתוך הבנה שחבילה כוללת של מידע תסייע למשקיעים בקבלת החלטות השקעה.

הפרסום של המחלקה המקצועית הגלובלית (תקינה בינלאומית ודיווח תאגידי) של רשת BDO, ISRB 2023/03, מסכם בקצרה תקנים אלו. לפרסום: לחצו כאן.

המחלקה המקצועית הגלובלית (תקינה בינלאומית ודיווח תאגידי) של רשת BDO עוקבת באופן שוטף אחר ההתפתחויות בפיתוח תקני דיווח והוראות דיווח הן על ידי ה-ISSB והן על ידי האיחוד האירופאי וגופי תקינה נוספים. קישור לפרסומים האחרונים של רשת BDO אשר מסכמים את ההתפתחויות בתחום הדיווח התאגידי ודיווחי קיימות (דיווחי ESG) ניתן למצוא במסגרת פרק 4 של ניוזלטר זה. פרסומים נוספים בתחום ניתן למצוא באתר החדש של רשת BDO אשר כולל התייחסות ייעודית המוקדשת לתחום: לחצו כאן.


הליך סקירה-לאחר-יישום של תקן דיווח כספי בינלאומי 9 מכשירים פיננסיים - ירידות ערך מכשירים פיננסיים

במאי 2023 פירסמה המועצה לתקני חשבונאות בינלאומיים (IASB) מסמך להערות הציבור במסגרת הליך סקירה-לאחר-יישום (Post-implementation Review) של תקן דיווח כספי בינלאומי 9 מכשירים פיננסיים בהתייחס לטיפול החשבונאי בירידות ערך של מכשירים פיננסיים (המסמך). המועד האחרון לקבלת הערות ותגובות הציבור למסמך נקבע ל-27 בספטמבר 2023 ולכן הסתיים. מידע אודות המסמך הובא בפניכם במסגרת הפרק השני של הניוזלטר לסיכום הרבעון השני של שנת 2023: לחצו כאן. למכתב התגובה של רשת BDO למסמך: לחצו כאן.


התקדמות בפרויקט של ה-IASB לבחינת שיטת השווי המאזני

המועצה לתקני חשבונאות בינלאומיים (ה-IASB) חוקרת מזה מספר שנים מספר סוגיות יישומיות אשר עולות מיישום שיטת השווי המאזני. במאי 2023 ה-IASB הודיעה שהיא סיימה את שלב המחקר בפרויקט וכי כעת בכוונתה לעבור לשלב הבא ולפרסם, לצורך קבלת הערות מהציבור, טיוטה לתיקון תקן חשבונאות בינלאומי 28 (IAS) השקעות בחברות כלולות ובעסקאות משותפות אשר תעסוק בטיפול החשבונאי במספר סוגיות יישומיות. לפרסום של ה-IASB ממאי 2023 אשר סוקר את מטרות הפרויקט ואת ההחלטות הטנטטיביות שהתקבלו נכון למועד הפרסום: לחצו כאן. כמו כן, לפרסום נוסף של ה-IASB, מנובמבר 2023, אשר מרכז את כלל ההחלטות הטנטטיביות אשר התקבלו נכון למועד הפרסום: לחצו כאן. לדף הפרויקט אשר סוקר את התקדמות ה-IASB בפרויקט: לחצו כאן. מידע נוסף אודות הפרויקט הובא בפניכם במסגרת הפרק השני של הניוזלטר לסיכום הרבעון השני של שנת 2023: לחצו כאן.    


בחינת ההשפעה של סיכונים הקשורים לאקלים ואי ודאויות אחרות בדוחות הכספיים - פרויקט חדש של ה-IASB

במהלך השנה עדכנו בהתפתחויות השונות שחלו בפרויקט ובפרסומים הקשורים אליו:

  • במרץ 2023 פרסמה המועצה לתקני חשבונאות בינלאומיים (ה-IASB) כי היא משיקה פרויקט חדש אשר מטרתו בחינת ההשפעה של סיכונים הקשורים לאקלים על הדוחות הכספיים. מידע אודות הפרויקט הובא בפניכם במסגרת הפרק השני של הניוזלטר לסיכום הרבעון הראשון של שנת 2023: לחצו כאן.
  • בעקבות העבודה על הפרויקט, במהלך יולי 2023 פרסמה ה-IASB מספר עדכונים לחומר הלימודי אשר פורסם על ידה בנובמבר 2020 אודות השפעות של עניינים הקשורים לאקלים על הדוחות הכספיים. לחומר הלימודי שפורסם על ידי ה-IASB ביולי 2023: לחצו כאן. (מידע בדבר השפעות של עניינים הקשורים לאקלים על הדוחות הכספיים אשר מתבסס בין היתר על החומר הלימודי אשר פורסם על ידי ה-IASB בנובמבר 2020, הובא בפניכם גם במסגרת הניוזלטר לסיכום שנת 2021: לחצו כאן).
  • בספטמבר 2023 החליטה ה-IASB להרחיב את ההתייחסות בפרויקט מעבר לסיכונים הקשורים לאקלים גם לאי וודאויות נוספות בדוחות הכספיים. שם הפרויקט שונה בהתאם.

לדף הפרויקט אשר סוקר את התקדמות ה-IASB בפרויקט: לחצו כאן.

בהקשר זה יצוין כי בנובמבר 2023 פרסמה מועצת הדיווח החיצוני של ניו זילנד (New Zealand External Reporting Board) מדריך לבחינת הקשר בין דיווח על עניינים הקשורים לאקלים בניו זילנד לדיווח הכספי (המדריך). המדריך בוחן את ההשפעות שעשויות להיות לעניינים הקשורים לאקלים על הדיווח הכספי בניו זילנד (שהינו דיווח תואם IFRS).   


גישה חדשה לפיתוח של דרישות הגילוי בתקני דיווח חשבונאי בינלאומי

במרץ 2023 הסתיים הפרויקט של המועצה לתקני חשבונאות בינלאומיים (IASB) אשר עסק בשיפור גישתה בעת פיתוח וניסוח דרישות הגילוי בתקני דיווח חשבונאי בינלאומי. מידע אודות הפרויקט והמסמכים שפרסמה ה-IASB בעקבותיו הובאו בפניכם במסגרת הפרק השני של הניוזלטר לסיכום הרבעון הראשון של שנת 2023: לחצו כאן.

 

ליצירת קשר עם המומחים שלנו

פרסום זה נועד למסירת מידע כללי בלבד ואין לראות בו משום ייעוץ או חוות דעת כלשהי. במקרה של סתירה בין האמור בפרסום זה לבין האמור בהוראות החוק ו/או חקיקת משנה, בפרסומי רשות ניירות ערך, בתקינה חשבונאית וכיו"ב, נוסח אחרונים גובר